【例题】
ABC会计师事务所负责审计甲公司2018年度财务报表，审计项目组在审计工作底稿中记录了与公允价值和会计估计审计相关的情况，部分内容摘录如下：
(1)审计项目组通过了解适用的财务报告编制基础对管理层确认、计量和披露会计估计的要求，以及了解管理层如何识别需要作出会计估计的财务报表项目，形成了对会计估计重大错报风险的评估结果。
(2)审计项目组通过了解管理层用以作出会计估计的方法、管理层是否利用专家的工作、会计估计所依据的假设、用以作出会计估计的方法是否已经发生或应当发生变化和变化的原因以及管理层是否评估以及如何评估估计不确定性的影响，评估得出管理层作出会计估计的方法和依据不存在重大错报的结论。
(3)甲公司管理层针对2018年12月31日的未决诉讼事项在财务报表中作出了会计估计，截至审计报告日前，审计项目组对该事项进行了重新估计，其结果与管理层在财务报表日确认的金额存在重大差异，因而提请甲公司管理层调整2018年12月31日财务报表。
(4)截止审计报告日前，审计项目组将识别的以下事项作为高度估计不确定性事项：①高度依赖判断的会计估计;②采用高度专业化的、由甲公司自主开发的模型作出的公允价值会计估计;③存在公开活跃市场情况下作出的公允价值会计估计;④上期财务报表中确认的金额与实际结果存在差异的情况下，管理层在本期作出的会计估计。
(5)审计项目组在运用区间估计评价管理层点估计的合理性时，其工作思路是：①如果使用有别于管理层的假设或方法，注册会计师应当充分了解管理层的假设或方法，以确定注册会计师在作出点估计或区间估计时已考虑了相关变量，并评价与管理层的点估计存在的任何重大差异;②缩小区间估计直至该区间估计范围内的所有结果均被视为是可能的。
(6)甲公司管理层根据行业竞争对手推出的新产品的情况，将B类固定资产折旧方法由直线法变更为双倍余额递减法，审计项目组认为合理。
要求：
针对上述第(1)至(6)项，逐项指出审计项目组的做法是否恰当，并简要说明理由。
正确答案：
(1)不恰当。注册会计师还应当了解管理层如何作出会计估计。
(2)不恰当。注册会计师还应当了解管理层作出会计估计的相关控制。
(3)恰当。截至审计报告日前，审计项目组重新估计的结果与管理层在财务报表日估计结果之间的差异需要提请管理层调整财务报表。
(4)不恰当。存在公开活跃市场情况下作出的公允价值会计估计，上期财务报表中确认的金额与实际结果存在差异的情况下，管理层在本期作出的会计估计，均不属于存在高度估计不确定性的会计估计。注册会计师对上期财务报表类似会计估计进行复核的结果表明最初会计估计与实际结果之间存在的差异很大或在缺乏可观察到的输入数据的情况下作出公允价值会计估计，才可能表明会计估计存在高度不确定性。
(5)不恰当。注册会计师运用区间估计评价管理层点估计时，应当“缩小区间估计直至该区间估计范围内的所有结果均被视为是合理的”。
(6)不恰当。管理层主观地认为环境已经发生变化，并相应地改变会计估计方法，存在管理层偏向。
答案解析：
考核点：本题考查的是审计会计估计。
事项(1)：
依据：在教材333页。在实施风险评估程序和相关活动，以了解被审计单位及其环境时，注册会计师应当了解下列内容，作为识别和评估会计估计重大错报风险的基础：
(一)了解适用的财务报告编制基础的要求
(二)了解管理层如何识别是否需要作出会计估计
(三)了解管理层如何作出会计估计
原因：此处共计3点，但是题干仅是说了两点，考虑不全。
易错点提示：考虑不全的题目，是审计常见的一种考试题型，着重考查背记。
事项(2)：
依据：在教材333-334页。(三)了解管理层如何作出会计估计
1.用以作出会计估计的方法，包括模型(如适用)。
2.相关控制。
3.管理层是否利用专家的工作。
4.会计估计所依据的假设。
5.用以作出会计估计的方法是否已经发生或应当发生不同于上期的变化，以及变化的原因。
6.管理层是否评估以及如何评估估计不确定性的影响。
原因：此处共计6点，但是题干仅说了五点，考虑不全。
易错点提示：与上一事项的考核如出一辙。
事项(3)：
原因：根据题干，期末对未决诉讼管理层作出了会计估计，审计报告日前注册会计师重新估计，因存在差异较大，提请调整，恰当。
易错点提示：注册会计师是结合资产负债表日后事项等因素来做考虑的。
事项(4)：
依据：在教材337页。(二)具有高度估计不确定性的会计估计
可能存在高度估计不确定性的会计估计的例子很多，比如：
(1)高度依赖判断的会计估计，如对未决诉讼的结果或未来现金流量的金额和时间安排的判断，而未决诉讼的结果或未来现金流量的金额和时间安排取决于多年后才能确定结果的不确定事项;
(2)未采用经认可的计量技术计算的会计估计;
(3)注册会计师对上期财务报表中类似会计估计进行复核的结果表明最初会计估计与实际结果之间存在很大差异，在这种情况下管理层作出的会计估计;
(4)采用高度专业化的、由被审计单位自主开发的模型，或在缺乏可观察到的输入数据的情况下作出的公允价值会计估计。
原因：存在两处不恰当，①存在公开活跃市场的情况下做的会计估计，通常不认为存在高度不确定性的会计估计;②上期确认金额和本期结果存在差异，仅此而已，通常认为不存在高度不确定性的会计估计，这其实是正常情况，只有存在很大差异，然后本期管理层还按照之前思路来做估计，这样的才是认为可能存在高度估计不确定性。
易错点提示：教材总共给出4个例子，建议精确把握。
事项(5)：
依据：在教材340-341页，(四)作出注册会计师的点估计或区间估计，以评价管理层的点估计
1.如果使用有别于管理层的假设或方法，注册会计师应当充分了解管理层的假设或方法，以确定注册会计师在作出点估计或区间估计时已考虑了相关变量，并评价与管理层的点估计存在的任何重大差异。
2.如果认为使用区间估计是恰当的，注册会计师应当基于可获得的审计证据来缩小区间估计，直至该区间估计范围内的所有结果均可被视为合理。
原因：针对②，可能的不行，范围太大了，需要是合理的才行。
易错点提示：此处是常考点，必须是合理的才可以，可能的范围太过于宽泛。
事项(6)：
依据：在教材344页。与会计估计相关的、可能存在管理层偏向迹象的例子包括：
(1)管理层主观地认为环境已经发生变化，并相应地改变会计估计或估计方法;
(2)针对公允价值会计估计，被审计单位的自有假设与可观察到的市场假设不一致，但仍使用被审计单位的自有假设;
(3)管理层选择或作出重大假设以产生有利于管理层目标的点估计;
(4)选择带有乐观或悲观倾向的点估计。
原因：管理层主观的认为环境发生变化，变更了固定资产折旧方法，不恰当。
易错点提示：折旧方法，可以变更，但是不能随意变更，不能基于管理层的主观判断也就是管理层偏向来做变更。
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